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本文收录于《国际税务》杂志 2016 年 8 月号。如需进一步咨询，请联系末尾列出的文章的作者。
6月29日，国家税务总局发布《关于完善关联方申报和同期数据管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号，简称“42号公告”）。 42号公告回应了经济合作与发展组织（OECD）《税基侵蚀和利润转移行动计划》（简称“BEPS行动计划”）第13项的建议。 《表格（2016年版）》（简称《相关业务报告表》）增加了国别报告申报表，并明确同期数据报告应包括主文件、地方文件和42号公告的发布体现了我国积极参与国际税收改革的成果。当前，我国经济正在经历“从资本投入转向资本输出”、“从要素驱动转向创新驱动”等诸多转变。驱动”、“从世界工厂到世界市场”、“从创意现代化到全价值链现代化”。中国税务机关正在积极参与国际税收规则的制定，更加主动地争取中国在全球价值分配中的合理份额链，同时推动国际税收规则向更加合理、平衡的方向发展；充分的信息披露是我国税务机关积极参与国际新税制下国际合作并进一步推进的必要前提。加强跨国企业集团转让定价监管。 42号公告规范了关联业务报告表和同期信息。这两项内容是税务机关对跨国企业集团关联交易转让定价管理的重要方式之一。从42号公告对纳税人的披露要求中我们可以观察到税务机关在新环境下转让定价监管的思路，并试图为跨国企业集团如何应对42号公告带来的诸多挑战提供建议。 。
一、42号公告信息披露合规要求的重大变化
1. 国别报告——完善全球税务信息交换的信息基础
42号公告公布了新的相关业务报告表。除了增加了多项关于企业组织架构、经营情况、关联交易等更为详细的披露要求外，最重要的是BEPS行动计划第13项的引入。拟议的国别报告模板。国别报告主要是为了解决各国税务机关之间对于全球经营的跨国企业集团税务信息存在的信息不对称问题。通过国别报告结合在全球范围内建立有效的税务信息交换机制，可以有效提高大型跨国企业集团的全球税务信息透明度，从而防止大型跨国企业集团利用信息不对称以及国际税收体系的其他不完善之处。各地不当的税收筹划都会导致各国税基受到侵蚀。从这个角度来看，国别报告的制度设计是全球税务信息交换的信息基础。 42号公告中关于国别报告备案的规定，为我国参与转让定价国别报告多边主管当局协议、建立更加完整的税务信息奠定了信息备案制度基础交换系统。
从国别报告的披露内容来看，42号公告与13号行动计划基本一致。但两者在跨国企业集团内非最终控股公司的义务方面存在一定差异。提交国别报告，具体体现如下：
第一，在满足某些特定条件的情况下，非最终控股公司是否需要主动提交国别报告。
42号公告规定，非最终控股公司未被跨国企业集团指定为国别报告的公司，在符合特定条件1的情况下，税务机关可以要求该公司在办理国别报告时提供国别报告。特别纳税调查。 BEPS行动计划13中国别报告的立法模式规定，在满足某些特定条件2时，非最终控股公司需要主动提交国别报告。从这个细节来看，在满足一定条件的情况下，42号公告似乎比BEPS行动计划放宽了非最终控股公司的自愿报告义务。
二、某些条件的具体规定存在差异
42号公告在描述具体条件时指出，如果“跨国企业集团”需要按照其他国家相关规定编制国别报告，且符合一定条件的，作为非最终控股公司，在特别税务调查期间可能需要提供国别报告。特别报告；在描述具体情况时，也用“跨国企业集团”作为主语。 《十三号行动计划》在描述具体情况时，以“跨国企业集团的最终控股公司”为主题，并未以“按照其他国家相关规定编制国别报告”为前提。换句话说，13号行动计划中的主体定义较窄，而42号公告的具体条件涵盖的范围更广。据我们了解，这些具体条件的设置，实际上是为了避免跨国企业集团国别报告的报告要求存在地域漏洞，导致部分跨国企业集团逃避国别报告的编制和备案义务。报告。那么42号公告和13号行动计划之间的差异是否会导致国别报告义务存在漏洞？例如，中国成员实体企业所属的跨国企业集团总收入为100亿元人民币，但该跨国企业集团的最终控股公司及其他成员实体企业所在国并无立法要求企业准备国别报告。那么如果按照42号公告的规定，这种情况不符合“按照其他国家相关规定编制国别报告”的前提，那么跨国企业集团似乎就有可能规避编写国别报告的义务；而如果是指第13条行动计划的规定，由于跨国企业集团的最终控股公司没有义务报送国别报告，因此中方成员实体需要主动报送国别报告。国别报告，没有考虑到“按照其他国家的相关规定，应当准备国别报告”。不举报”的前提条件。
尽管上述关于42号公告的讨论看似合理，但我们认为现实中这种情况发生的几率很小。由于需要提交国别报告的跨国企业集团规模普遍较大，因此很难只在避税天堂拥有实体而不承担国别报告义务或仅在这些地区开展经济活动。因此，在当前国际税收制度发生重大变化的背景下，其经营所在的任何其他国家一般都无法满足应编制国别报告的要求。通过上述分析过程，我们还可以看到，通过国别报告和信息交换机制解决税务信息不对称问题，有赖于世界各国在国别报告立法上的一致行动。此外，通过对上述差异的分析，我们还可以推测，中国并未充分参考BEPS行动计划13中的国别报告立法模式来制定法规。可能是希望减少跨国企业集团在特定条件下在多个国家重复提交CbC报告的需要。不承担报告的负担。
2、同期数据中相关服务和无形资产的披露要求
42号公告规定，主文件在介绍企业集团业务时，需要对研发以外的重要相关业务进行简要说明。说明的内容包括提供服务的能力、劳动力成本的分配以及确定相关服务价格的转让定价政策。地方文件需要提供更具体的细节，包括服务内容的特点、定价原则、服务发生后各方的利益、人工成本和费用的汇总方法和计算过程，以及定价原则和定价的异同。与非相关服务的交易结果。阐明。可见，未来更多的关联劳动者信息需要在同期数据报告中披露。同期数据报告将成为税务机关深入了解企业关联劳务情况的一种途径。
42号公告要求主体文件披露企业集团开发和运用无形资产的总体战略并确定无形资产的归属，包括主要研发机构所在地、研发管理活动发生地等主要职能、风险、资产和人员；对转让定价安排有重大影响的企业集团无形资产或无形资产组合，以及相应的无形资产所有者；企业集团内各成员单位与其关联方之间的重要无形资产协议清单；企业集团内部与研发活动和无形资产相关的转让定价政策；企业集团会计年度内重要无形资产所有权、使用权的转让及相关转让情况，包括转让企业、转让国家、转让价格等。通过上述无形资产信息披露要求，纳税人税务机关可以了解跨国企业集团内部无形资产相关的功能风险安排和财产权属状况，从而便于税务机关判断跨国企业集团各参与主体无形资产收入的分配是否符合经济规律。各成员实体的活动与各成员实体对无形资产的价值贡献相匹配，以及中国企业在当地开展的经济活动是否构成当地无形资产或被认为对无形资产的价值创造有重大贡献。例如，跨国企业集团在中国的生产型子公司在产品本地化应用开发方面所做的工作，或者有限风险经销商在中国产生的高额营销费用，或者中国研发中心的委托研发活动，可以在未来同期数据中进行更详细的分析，揭示这些活动是否会对跨国企业集团的无形资产产生重要的价值贡献。
3.同期数据中地理特殊因素的披露要求
42号公告结合近年来我国转让定价管理的实践经验，要求企业在地方性文件中说明地区特殊因素对交易定价的影响。指出区域特殊因素应包括劳动力成本、环境成本、市场规模、市场竞争、消费者购买力、商品或服务的可替代性、政府监管等进行分析，价值链分析需包括区域特殊因素对企业价值创造贡献的衡量和归因。
在以往分析地域特殊因素的实践中，最直接的方法是利用与分析对象相同的市场环境下的可比信息进行转让定价分析。这也是BEPS行动计划对地理特殊因素分析的观点。从上述42号公告的规定来看，这种基于可比分析的统筹考虑区域特殊因素的方法，未必完全符合42号公告对区域特殊因素分析的新要求。企业可能仍需要对42号公告中列出的各种地域特定因素进行解释，并在当地文件的价值链分析中从价值贡献的角度解释地域特定因素。从这些新要求中也可以推断，未来中国税务机关可能会越来越多地结合价值链来分析地理特殊因素作为价值贡献者，而不仅仅满足于解决地理特殊因素对转移的影响。通过可比分析定价。
4.同期资料中提到的价值贡献和价值链
42号公告在主体文件和地方文件中多次提及价值贡献因素和价值链。例如，在主文件中描述企业集团的业务时，需要包含利润的重要价值贡献因素；披露企业集团各成员单位主要价值贡献分析。在当地文件中，企业需要披露价值链分析，其中应包括企业集团利润在全球价值链中的分配原则和结果。此外，42号公告指出，无论企业选择哪种转让定价方式，都必须说明企业对集团整体利润或剩余利润的贡献。
根据不同企业的特点，供应链中的研发活动、生产活动、营销活动等可能是重要的价值贡献者，而同一活动对不同行业的价值贡献也可能存在很大差异。例如，对于奢侈品销售公司来说，营销活动可能对集团整体利润或剩余利润贡献最大，因此营销活动应该在价值链中分配更多的利润。对于劳动密集型制造企业来说，生产活动可能对集团整体利润或剩余利润的贡献最大，因此生产活动应该在价值链中分配更多的利润。现实生活中的商业活动可能更加复杂多变。因此，跨国企业迫切需要从价值链的角度对自身的业务活动有一个全面、细致的了解，并相应地研究如何分析同期数据中的价值贡献和价值链。进行披露并将其与自己的转让定价安排相匹配。
2、企业如何应对新监管环境下的挑战？
根据42号公告的规定，中国国别报告企业应于2017年5月31日前向中国税务机关报送首次国别报告。 42号公告明确，筹备期为最终控股公司会计年度结束后12个月内。同期资料和特殊事项文件的地方性文件，编制截止日期为次年6月30日。同期信息必须在税务机关要求之日起 30 天内提供。从上述相关声明/国别报告和同期信息报告的准备时限可以看出，国别报告和地方/特殊事项文件的准备时间较为紧迫；但由于主文件中的部分内容需要与本地文件保持一致，此外同期数据报告的语言为中文，这意味着公司准备主文件的时间也将非常紧张。因此，42号公告发布实施后，跨国企业应尽快部署全面的信息采集工作，以应对更加广泛、复杂的关联交易信息披露要求，包括新的《国别报告表》、主文件和更详细的本地文件准备要求。
此外，如上所述，42号公告要求披露跨国企业集团更多层次的重要关联交易信息，包括无形资产、地域特殊因素、价值贡献因素、价值链分析等。看看披露的信息。集团在不同国家的经营活动以及分配给相应国家的利润。因此，跨国集团需要进行全面的功能风险分析，深入了解集团整体供应链，才能正确描述同期数据的价值贡献因素。这些任务对于拥有众多产品线或不同业务领域的大型跨国企业来说，无疑具有挑战性。因此，跨国企业集团需要找到适当的方法对整个集团的业务进行分类和汇总，以对价值贡献者进行适当的分析和披露。 。
面对这些挑战，企业可以从以下几个方面考虑对策。
1、充分利用信息技术
信息系统可以为企业更大规模地高效收集相关交易信息提供技术可行性和便利性。对于在全球范围内开展广泛业务的跨国企业集团来说，采用传统方法在多个国家分别收集国别报告所需的信息，然后将其合并在一起，必然会导致效率低下且数据质量无法保证。在信息技术的基础上，利用自动化数据采集模型，可以显着提高相关披露数据的准备效率，实现流程化管理，协助企业高效准备国别报告和转让定价同期信息。此外，还可以将信息技术进一步应用到关联交易的日常定价管理中，如及时评估是否需要调整转让定价，避免因无法一次性进行转让定价调整而带来的转让定价风险。年底；或用于分析和提示可能存在的税收优化机会。
2、差异化应对42号公告合规要求
对于在中国设立的外商投资企业来说，42号公告带来的挑战更多的是如何在境外企业统一准备的主文件的基础上准备42号公告要求的主文件。考虑到主文件需要提供更多有关企业所属集团全球整体业务情况的信息，本土企业需要提前与海外集团总部沟通，获取相关集团信息和文件。考虑到跨国企业集团在不同国家的业务运营差异以及不同国家法律对主文件要求的差异，当地企业需要对境外提供的主文件进行审查，并根据实际情况决定是否需要将中国企业的经营活动与42号公告的具体要求结合起来，对集团总部统一编制的主要文件进行修改，以更好地符合42号公告的合规要求。
对于中国“走出去”企业来说，需要应对的是42号公告规定的国别报告备案义务以及如何提前准备介绍总部全球运营的主要文件，并主动分析相应披露可能产生的后果。为潜在风险做好准备。新的国别报告和主文件披露要求也促使中国“走出去”企业从集团全球运营的角度审视其转让定价安排。长期以来，大多数中国企业的转让定价管理能力建设尚未充分发展。例如，很多中国“走出去”企业没有系统的转让定价政策，对集团内各关联公司的功能、风险、资产配置等没有整体的分析和设定。因此，42号公告的发布也有利于我国“走出去”企业尽快提高转让定价管理水平，防范在国际市场经营时的转让定价税务风险。
三、结论
42号公告带来的更加详细、全面的关联交易信息和同步披露要求，以及各国税务机关之间日益完善的信息交换机制，使税务机关能够获取更加广泛、深入的关联交易信息的跨国企业集团。包括价值贡献因素、集团价值链、集团利润分配等重要敏感信息，并基于上述信息对跨国企业集团的关联交易和转让定价进行更加全面的评估。这无疑对跨国企业集团的转让定价管理提出了更高的要求。此外，通过讨论42号公告的重要变化，我们还可以看到国际税收新环境下中国税务机关开展转让定价监管的新思路和新趋势。跨国企业集团如何应对42号公告披露的这些新变化，提前做好准备，在满足合规要求的同时，最大限度降低潜在的转让定价税务风险，将是跨国企业未来面临的重要问题。
笔记：
[1]42号公告第八条：企业虽不属于本公告第五条规定的国别报告报送范围，但其所属跨国企业集团应当编制国别报告：符合其他国家相关规定并符合下列条件之一的，税务机关在进行特别纳税调查时可以要求企业提供国别报告：
（一）跨国企业集团未向任何国家提供国别报告。
（二）虽然跨国企业集团已向其他国家提供国别报告，但我国尚未与该国建立国别报告信息交换机制。
（三）虽然跨国企业集团已向其他国家提供国别报告，且我国与该国建立了国别报告信息交换机制，但国别报告实际上并未成功交换到我的国家。
[2] BEPS行动计划第13项、国别报告立法模式第二条：非最终控股公司的跨国企业集团成员实体满足下列条件时，应当报告。 . 在截止日期或之前... 不要报告。
我。成员实体构成X国居民企业；和
二.满足以下条件之一：
一个。跨国企业集团的最终控股公司没有义务在构成居民企业的税收管辖区提交国别报告；
b.最终控股公司构成居民企业的税务管辖区与国家已签署相关国家协议
c.国别报告自动信息交换系统在最终控股公司构成居民企业所在税务辖区发生故障，税务机关已向上述构成X国居民企业的成员单位通报。